Τα ποσά που προορίζονται για αύξηση του Κεφαλαίου, σύμφωνα με τα ΕΛΠ

Στο Ελληνικό Γενικό Λογιστικό Σχέδιο (ΕΓΛΣ, ΠΔ 1123/1980 ), το οποίο καταργήθηκε[1] με την περ. στ, παρ. 3 του άρθρου 38 του Ν 4308/2014  (ΕΛΠ) για περιόδους που αρχίζουν μετά την 31/12/2014, προβλεπόταν η χρήση του λογαριασμού 43 «Ποσά προοριζόμενα για αύξηση κεφαλαίου», με δευτεροβάθμιους: 43.00 «Καταθέσεις μετόχων», 43.01 «Καταθέσεις εταίρων», 43.02 «Διαθέσιμα μερίσματα χρήσης για αύξηση κεφαλαίου» και 43.90 «Αποθεματικά διατιθέμενα για αύξηση κεφαλαίου», στις περιπτώσεις που οι εταίροι ή οι μέτοχοι κατέθεταν χρηματικά ποσά σε λογαριασμό της εταιρείας[2], με σκοπό την αύξηση του κεφαλαίου.

Με τις νέες διατάξεις των ΕΛΠ (Ν 4308/2014), από 1/1/2015 οποιαδήποτε εισφορά των ιδιοκτητών, κατά την νέα ορολογία,  (μετόχων ή εταίρων), καταβάλλεται και υπάρχει ανέκκλητη δέσμευση για την κεφαλαιοποίησή της, αποτελεί στοιχείο της καθαρής θέσης (περ. α2, παρ. 1, άρθρο 26 ΕΛΠ). Ο λογαριασμός του νέου Σχεδίου Λογαριασμών των ΕΛΠ (χωρίς αυτό να έχει ιδιαίτερη σημασία, ως προς τον χρησιμοποιούμενο κωδικό) είναι ο 42 «Καταθέσεις ιδιοκτητών».

Συνεπώς, η αναγνώριση στην καθαρή θέση και μάλιστα στο ονομαστικό ποσό των εισφορών, συντελείται, κατά ρητή διατύπωση στον νόμο (άρθρο 26, βλ. και την Λογιστική Οδηγία ΕΛΤΕ), όταν για τις εισφορές αυτές των ιδιοκτητών υπάρχει ανέκκλητη δέσμευση κεφαλαιοποίησής τους και υποχρέωση της οντότητας για έκδοση μετοχών προς αυτούς (τους ιδιοκτήτες), εντός χρονικού διαστήματος 12 (δώδεκα) μηνών από την ημερομηνία της εισφοράς τους. Σε κάθε περίπτωση, όταν δεν πληρούται η προϋπόθεση αυτή, αν δηλαδή δεν υφίσταται ανέκκλητη δέσμευση, τα σχετικά ποσά κατατάσσονται στις υποχρεώσεις της οντότητας προς τρίτους, δηλαδή στο πραγματικό παθητικό και όχι στην καθαρή θέση. Συνεπώς, το κρίσιμο σημείο είναι η ανέκκλητη δέσμευση.

Η προϋπόθεση αυτή καθίσταται αναγκαία υπό την έννοια ότι σε αντίθετη περίπτωση θα υπήρχε κίνδυνος αλλοίωσης, ως προς το ύψος, τόσο των ιδίων κεφαλαίων, όσο και της συνολικής καθαρής θέσης της εταιρείας, πράγμα το οποίο θα οδηγούσε σε παραπλάνηση οποιουδήποτε τρίτου θα ήθελε να αντλήσει πληροφορίες από τον ισολογισμό. Αυτό γιατί, θα μπορούσε να γίνει, για παράδειγμα, η κατάθεση από τους μετόχους προς το τέλος της χρήσης, στοχευμένα, ώστε να εμφανιστούν τα ποσά στην καθαρή θέση, να αποτυπωθούν στον Ισολογισμό και εν συνεχεία να επιστραφούν σε αυτούς, κατά την νέα χρήση, οπότε μοιραία, έχει αλλοιωθεί η περιουσιακή εικόνα της οντότητας.

Ακολούθως, βάσει του άρθρου 11 του ΚΝ 2190/1920, η καταχώριση ποσών στον λογαριασμό 42 «Καταθέσεις ιδιοκτητών» της καθαρής θέσης, προϋποθέτει να έχει ληφθεί ανάλογη απόφαση του ΔΣ της εταιρείας και εάν απαιτείται, σύμφωνα με τις διατάξεις του νόμου ή του καταστατικού, και απόφαση της ΓΣ των μετόχων, αλλά πάντως, η όλη διαδικασία να έχει ολοκληρωθεί εντός δώδεκα (12) μηνών.

Περαιτέρω, η τυχόν ανάληψη των ως άνω καταθέσεων από τους μετόχους, εκ των υστέρων, επιτρέπεται αποκλειστικά και μόνο στην περίπτωση κατά την οποία η αύξηση του μετοχικού κεφαλαίου δεν πραγματοποιείται για λόγους που αφορούν στην μη έγκριση της πρότασης για αύξηση του κεφαλαίου, του ΔΣ από την ΓΣ (εφόσον εκ του νόμου απαιτείται αυτή η έγκριση), ή για λόγους που σχετίζονται με το ίδιο το ΔΣ, το οποίο ανακαλεί την αρχική του απόφαση, πριν φυσικά, να ολοκληρωθεί η διαδικασία της αύξησης. Σε αυτή την περίπτωση, τα σχετικά ποσά θα πρέπει να μεταφερθούν σε λογαριασμούς υποχρέωσης (Ομάδα 5 του Σχεδίου Λογαριασμών), όπως ήδη σημειώθηκε πιο πάνω, αν δεν επιστραφούν αμέσως στους δικαιούχους.  

Συνεπώς, το συμπέρασμα που προκύπτει είναι ότι τα ΕΛΠ, θέτουν ιδιαίτερα αυστηρό πλαίσιο στο ζήτημα αυτό, δεδομένου ότι ο στόχος που ορίζεται από τις σχετικές διατάξεις του νόμου, είναι η παρουσίαση μίας πραγματικής εικόνας της περιουσιακής κατάστασης της επιχείρησης.

Στη συνέχεια, εφόσον ολοκληρωθεί η προβλεπόμενη διαδικασία, βάσει και του ΚΝ 2190/1920  (δηλαδή, μετά και την κάλυψη των διατάξεων που αναφέρονται στην δημοσιότητα των στοιχείων – άρθρο 7β -) τότε και μόνο τότε θα διενεργηθούν οι εγγραφές αύξησης του κεφαλαίου, με μεταφορά των σχετικών ποσών στον λογαριασμό 40 «Κεφάλαιο», ώστε να κλείσουν οι υπολογαριασμοί του 42. Υπενθυμίζεται ότι για την αύξηση του κεφαλαίου, μετά την ανακοίνωση που θα εκδοθεί από το ΓΕΜΗ, θα πρέπει να ενημερωθεί και το τμήμα Μητρώου στην ΔΟΥ Φορολογίας της εταιρείας.

Σε κάθε περίπτωση, στους προτεινόμενους δευτεροβάθμιους 42.01 «Διαθέσιμα μερίσματα χρήσης για αύξηση κεφαλαίου» και 42.02 «Αποθεματικά διατιθέμενα για αύξηση κεφαλαίου», καταχωρίζονται στον μεν πρώτο, το σύνολο ή μέρος από τα μερίσματα πληρωτέα που αφορούν προϊόν διανομής κερδών, στον δε δεύτερο ποσά από προαιρετικά αποθεματικά που σχηματίστηκαν κατά τις προηγούμενες χρήσεις, λόγω περιορισμένης (ή μη) διανομής κερδών. Ο σκοπός σχηματισμού αυτών των αποθεματικών είναι η μελλοντική τους χρησιμοποίηση, είτε για την πραγματοποίηση νέων επενδύσεων, είτε για την μεταφορά τους στο κεφάλαιο, για υλοποίηση απόφασης αύξησής του. Δεν αποκλείεται ασφαλώς και η περίπτωση της διανομής τους, την οποία όμως δεν εξετάζουμε στο παρόν σημείωμα.

Υπογραμμίζεται, ότι με βάση την Λογιστική Οδηγία (παρ. 26.1.2): «αναίρεση της ανέκκλητης δέσμευσης θεωρείται παράβαση των προβλέψεων του παρόντος νόμου». Συνεπώς, διατυπώνεται με αυστηρότητα η ερμηνεία της σχετικής διάταξης του νόμου (περ. α2, παρ. 1, άρθρο 26 Ν 4308/2014), υπό την έννοια ότι ο νομοθέτης επιθυμεί να υπάρχει σαφής εικόνα στα κονδύλια της καθαρής θέσης.   Αυτός είναι ο λόγος που ορίζεται και το διάστημα των 12 μηνών. Υποθέτουμε ότι η πραγματική έννοια του γεγονότος της εξακρίβωσης της συγκεκριμένης παράβασης, είναι ότι αν μετά το διάστημα των 12 μηνών δεν έχει ολοκληρωθεί η αύξηση του κεφαλαίου και αποφασίζεται η διαδικασία αναίρεσης της ανέκκλητης δέσμευσης, θα ενεργοποιούνται διατάξεις του ΚΦΔ (άρθρο 13, Ν 4174/2013), όπου αναφέρεται ότι «κάθε πρόσωπο με εισόδημα από επιχειρηματική δραστηριότητα υποχρεούται να τηρεί αξιόπιστο λογιστικό σύστημα και κατάλληλα λογιστικά αρχεία σύμφωνα με τα λογιστικά πρότυπα που προβλέπονται στην ελληνική νομοθεσία, για τη σύνταξη των χρηματοοικονομικών καταστάσεων».

Τέλος, στην ίδια ως άνω παράγραφο της Οδηγίας επισημαίνεται ότι: «η ρύθμιση της παρούσας παραγράφου αφορά αποκλειστικά το θέμα της χρηματοοικονομικής παρουσίασης των σχετικών ποσών και όχι την ρύθμιση του θέματος αυτού από τη σκοπιά άλλης νομοθεσίας».

Προφανώς, εννοεί ότι δεν παρέχονται οδηγίες για φορολογικά θέματα, ούτε για θέματα που άπτονται της εμπορικής νομοθεσίας.

Ο υπεύθυνος λογιστής όμως έχει υποχρέωση να γνωρίζει και αυτά…

Συγγραφέας : Νίκος Σγουρινάκης Πηγή: Περιοδικό Επιχείρησης

[1]Με την επιφύλαξη της παρ. 9 του άρθρου 3: «Εναλλακτικά του σχεδίου λογαριασμών του πρώτου εδαφίου της παραγράφου 8 του παρόντος άρθρου, κάθε οντότητα που υπόκειται σε αυτόν το νόμο έχει τη δυνατότητα να εφαρμόζει το σχέδιο λογαριασμών, όπως ισχύει κατά την 31η Δεκεμβρίου 2014».

[2] Σύμφωνα με την παρ. 6 του άρθρου 11 του ΚΝ 2190/1920, οι καταθέσεις των μετόχων με προορισμό την μελλοντική αύξηση του κεφαλαίου πραγματοποιούνται υποχρεωτικώς σε ειδικό λογαριασμό της εταιρείας που τηρείται σε πιστωτικό ίδρυμα στην Ελλάδα. Ωστόσο, η παράλειψη κατάθεσης σε λογαριασμό δεν επάγεται ακυρότητα, εάν αποδεικνύεται ότι το σχετικό ποσό υπάρχει ή κατατέθηκε αργότερα, ή ακόμη ότι δαπανήθηκε για σκοπούς της εταιρείας (αλλαγή που έγινε με τον Ν 3604/2007).